三农治理中第三部门的法学机理与制度变迁研究
Research of Economic-law Theory and Its Constitutional Transition in the management of agriculture-countryside-peasant

刘大洪 李华振

内容提要：三农治理中第三部门的出现，源于对市场和政府在解决三农问题中的双失灵之弥补，源于国家与农民的法律博弈机制之变迁，源于公共物品的非国家化供给之机理。它是与市场调节、政府干预既相区别又相关联的第三只手，是解决三农问题的重要制度工具。在借鉴西方农村第三部门法律规制的基础上，在考察中国农村第三部门法律演化路径的前提下，立足于当前中国三农问题的本土资源对其进行深入研究，具有重大的开拓性意义。
关键词：三农治理；第三部门；市场政府双失灵；博弈论；农村公共物品
Abstract: The appearance of the third sector in the management of agriculture-countryside-peasant derives from the remedy of double-failure of market and government, derives from the institutional transition of legal game between government and peasants, derives from the theory of non-governmental supply of public products. It is the third hand which is distinct from and correlative with market and government. On the base of studying the law system of the third sector in the western countryside, and after researching the legal evolution path of the third sector in the China’s countryside, and rooting in the China’s native resources, there has exploring significance to deeply investigate this subject.
Key words: management of agriculture-countryside-peasant; the third sector; double-failure of market and government; the game theory; rural public product supply


一、引论：从第三部门在西方三农治理中的重要作用说起
从法学的理论视域上看，三农问题并不是中国特有的现象，西方发达国家也存在着三农问题。考察西方对三农问题的解决机制，我们发现，“第三部门”（The Third Sector）在发达国家的三农治理中起着重要作用、占有重要地位，成了西方学界研究的一个重要课题。但我国目前的学界对第三部门在三农治理中的重要作用还缺乏足够的认识和重视，因此，在充分借鉴西方对第三部门的研究成果和实践经验的基础上，立足于中国的三农问题之本土资源对第三部门进行深入研究，成了摆在我们面前的一项迫切任务，具有重大的开拓性意义。
三农治理中第三部门的出现，源于对市场和政府在解决三农问题中“双失灵”的弥补。第三部门是相对于“第一部门（公权部门）”和“第二部门（私人部门）”而言的，既不同于纯粹的公权部门，也不同于纯粹的私人部门，但又与公权部门和私人部门有着密切的联系。西方国家的实践已经表明，第三部门是一项重大的制度创新，为解决市场政府“双失灵”提供了新的可能。在西方国家的三农治理中，第三部门已经成为与市场调节、政府干预既相区别又相关联的一支新兴力量，成了发达国家解决三农问题的重要制度工具，为西方农业、农村、农民的良性发展提供了一条重要的法律解决路径，发挥着制约乡村政府权力滥用、满足农民多元化需求、提高农村公共物品质量和效率的重要作用。第三部门促进了乡村政府职能的转变进程，在政府与农民之间搭建了一座桥梁，为农村提供更加质优、价廉、高效的准公共物品，把竞争机制的清新空气吹进了乡村传统的官僚机构体系内，促进了农村与城市的整合，进而，给整个社会带来了深远的影响。这些作用都是传统的纯粹公权部门（政府）和纯粹私人部门（企业）无法达到的。
由于“第三部门”之称谓只是一个研究上使用的学理术语，因此，我们考察西方三农治理中的有关法律规定时，会发现：在法律条款的直接规定里，是找不到第三部门之用语的，但有两个出现频率很高的用语“农民协会”（Peasants’ Association）和“农业合作社”（Agricultural Cooperation），这两个用语实际上是相同的，只不过由于各国语言表达的差异和翻译的差别，导致在中文里出现了这两个用语同时使用的局面。从法律概念的逻辑周延性上来看，三农治理中的第三部门当然不仅仅包括农民协会和农业合作社，但是，可以说，农民协会（农业合作社）是三农治理中第三部门的最主要子概念，因此，为了论述的方便，本文中，我们在进行理论性的研究时，使用的是第三部门之学理术语，而在进行实证性的研究时，使用的是农民协会或农业合作社之法条术语。
从实证的视角，我们考察一下美国、法国、德国、日本等有代表性的发达国家三农治理中的第三部门之概况。[1]（1）美国三农治理中的第三部门概况之考察。在美国，种类繁多的农民协会为农业生产者提供各种不同的分类准公共服务，比如，沟通政府关系、信息咨询、法律维权、制订产品标准、协调关系、限产护价、争取政策支持、市场销售、集体定价、技术咨询等等。美国有超过80%的农民根据自己的实际需要而自发组织和自愿参加这些不同的农民协会，而且政府也从法律上鼓励农民参加各类农业协会，参加协会的农民可以优先得到更多的补贴。[2]（2）法国三农治理中的第三部门概况之考察。三农问题曾经长期困扰法国，直到二战前，法国还是一个农产品净进口国，二战后，法国政府采取优先发展农业的政策，仅用20多年时间，就实现了农业现代化。在这个过程中，第三部门发挥了重要作用。比如，法国建立了专为三农治理而服务的“土地整治公司”制度，这是一种非盈利的组织，它们拥有土地的优先购买权，把买进的插花地、低产田集中连片，整治成标准农场，然后再低价保本出售给农民。另外，法国专管三农问题的政府部门（第一部门）是农业食品部和渔业部，但它们只负责宏观上的指导，而微观上的竞争调节则由市场机制（第二部门）来完成，在第一部门和第二部门之间的中观层面上，则由农业合作社（第三部门）来协调。到20世纪60年代末，法国建起了3100个农业信贷合作社，7200个供应和销售合作社，14000个服务合作社。合作社一般按行业划分，农户可根据经营情况，同时加入几个合作社。（3）德国三农治理中的第三部门概况之考察。在德国的三农治理中，作为政府机关（第一部门）的联邦农业部只负责对农业的宏观管理，包括农业立法、农业政策和促进农业发展计划的制定等。而大量的农村准公共物品则由非官方的组织（第三部门）来完成，这些农民的非官方组织主要以农民生产者协会、农民联合会来命名。德国的农协分成各个层次，如地区农协、州农协，直至全国性的农民联合会，形成一个完整的网络。95%左右的农民是德国农民联合会的会员，该会代表德国农民参与和欧洲邻国农业组织机构的协调，主要职能是维护农民的利益，为农民当法律和技术顾问，为农民开拓市场提供服务，对农民进行职业教育培训等等。（4）日本三农治理中的第三部门概况之考察。在发达国家里，日本人多地少的国情与中国最为相似，因此，考察日本三农治理中的第三部门对我国最有切合实际的借鉴意义。二战后的日本，是一个典型的国家权力包揽一切的公权社会，作为第一部门的政府机关的力量占据着绝对的优势地位。当时的日本政府为了治理三农问题，在大力培育第二部门（市场调节）机制的同时，也展开了对第三部门的努力探索。1947年的《农业协同合作法》就是专门针对第三部门（农协组织）而立的法，只不过，与私权本位的西方国家相比，当时日本的农协象中国今天的村委会一样，仍然带有明显的“准政府”痕迹，并不是象当时美国、法国那样的比较纯粹的第三部门，而只不过是政府第一部门的“法律衍生物”。但是，毕竟，这在形式的意义上标志着日本的三农治理法律机制开始向美国等西方国家靠拢，开始了引进第三部门机制的法律尝试。经过20多年的发展，日本的农协逐渐摆脱了原来的准政府之色彩，1970年的《综合农政的基本方针》标志着日本农协的角色开始发生实质性的转变，向真正意义上的第三部门回归。日本的农协组织自上而下分为三个层次，处于最基层的是市町村农协，习惯上叫单位农协；都道府县建立的是地方农协，称作“县联”；农协的全国性组织则按照业务不同而各自运作。现在，日本农协为三农治理而提供的准公共物品大体上分为四类：生产指导、组织流通、信用服务和开展互助共济。[3]
放眼更大的视域范围进行扩张考察，会发现：第三部门在西方的兴起，并不仅仅发生在三农治理中，而是在全社会的每个领域内都发生了一场深刻的“公共治理的革命”。1997年，联合国秘书长安南在向联合国大会提交的年度工作报告中，把第三部门看作影响未来全球发展的“第五大因素”。塞拉蒙把第三部门的兴起看成是与19世纪晚期的民族国家兴起具有同样重大意义的人类历史事件。[4]它作为相对于公权力的政府、私权利的市场之外的“第三种领域”，成了弥补市场失灵、政府失灵的一种全新的社会平衡器，其数量和影响得到了空前的发展。西方对第三部门的定义，归纳起来看大致有以下几种主张：（1）认为第三部门是准行政机关或准公共部门，是公共部门的一部分。比如，约翰·格林伍德的《英国行政管理》一书就持这种观点，他认为这些由政府领导部门的机构和半私人组织，既不同于中央部门，也不同于地方机关，但通常又和它们有关系，这类机构和组织就是“准行政机关”，也就是他所说的第三部门。[5]（2）认为第三部门是服务于公众利益的私人组织，或者说是从事社会公益性事业的民间组织。比如，莱斯特·萨拉蒙把第三部门定义为“数量众多的自我管理的私人组织，他们不致力于分配利润给股东或董事，而是在正式的国家机关之外追求公众目标”。持这种主张的法律之典型是《英国1601慈善使用权法》，它认为从事下列活动的组织为第三部门：救济老人、虚弱的人和穷人，抚养病人、伤残士兵和船员，维修桥梁、港口、避难所、道路、教堂、海堤，举办教育和孤儿院，救济、储备、维修教养院，支持帮助年轻的商贩、手工业者和穷困潦倒的人，帮助任何贫困居民减轻它们的困难。（3）认为第三部门是除了政府机构和营利机构以外的社会组织。比如，赫斯顿就认为非营利组织主张的合法性来源于对国家部门和私有部门的批评。[6]持这种主张的法律之典型是《联合国宪章》第71条，它把第三部门界定为“从事非营利性活动的政府以外的所有组织，其中包括各种慈善机构、援助组织、青少年团体、学会、合作协会、经营者协会等”。但无论具体的主张有何不同，总体上来看，关于第三部门的本质的观点都是大同小异的，即：第三部门一是要与政府相区别，是自愿提供公共物品的“非政府组织”(NGO)；二是要与企业相区别，是不以盈利为主要目标的“非营利性组织”(GPO)。[7]
二、机理：三农治理中的双失灵、博弈论、公共物品与第三部门之兴起
西方发达国家在三农问题的治理对策中，之所以如此重视第三部门的作用和地位，决不是偶然的。从法学的视域上看，在第三部门兴起的背后有其深层原因和机理。
（一）三农治理中的市场政府双失灵与第三部门兴起之分析
第三部门在西方三农问题的治理对策中兴起，其背后隐含着深刻的法学寓意。透过表象化的东西，我们可以看到一条清晰的法律发展链，即：“市场失灵——政府弥补”，“政府失灵——第三部门弥补”。正是在三农问题出现“双失灵”的法学背景下，第三部门兴起了。
第一，第三部门的兴起是弥补三农问题中市场失灵的法律之需要。
在市场经济条件下，农业、农村、农民天然地处于市场竞争的弱势地位，正是由于三农的这些“天然弱势”，由于与市场相伴而生的各种市场风险和其他不确定因素的客观存在，在市场达尔文主义[8]的支配下，三农问题产生了。从交易主体的法律类型上看，小农经济条件下的交易主体只有一种类型，即“个体型交易主体”，不管是农民、手工业者、还是商品流通贩卖者，他们表现在法律上都属于自然人类型的交易主体，因此，又可称为“自然人型交易主体”。发生在这些不同的个体型交易主体之间的简单商品交换，不存在过于悬殊的强势地位与弱势地位之差别。但是，在现代市场经济条件下，交易主体的法律类型发生了巨大的变化，在传统的个体型交易主体之外，又出现了一种更重要的全新类型的交易主体，即“团体型交易主体”。团体型交易主体表现在法律上，就是以股份公司、有限责任公司、集团公司、垄断组织等为代表的法人，因此，这种类型又可称为“法人型交易主体”。现代市场经济中，单个的农民是个体型的交易主体，这一点就决定了他们在与团体型的交易主体进行交易时，“天然地”处于弱势地位，根本难以对抗比他们强大得多的团体型交易主体，难以抵御市场风险，难以有效保护自身利益。而且，市场经济对社会资源的配置主要是通过价格机制来实现的，而价格机制要发挥作用，必须满足一定的前提条件。但是，由于外部性、垄断、信息不对称等问题的客观存在，使这些前提条件并不能得到满足。况且，市场本身也不能解决长远的整体利益、社会实质公平等问题。另外，当市场经济进一步发达，发展到当今的全球化市场经济的更高阶段后，农民除了面临着上述的团体型交易主体之外，还面临着一个更加强弱悬殊的交易主体，即国外对进口农产品的反倾销壁垒。反倾销壁垒大大提高了农民进入国际市场的交易成本，而这些交易成本和生产成本一样，都是决定着农产品竞争力的基本因素。因此，在国际市场上，分散的农民作为交易主体处于更加不利的弱势地位。于是，农业领域的市场失灵产生了，三农问题出现了。[9]
第二，第三部门的兴起是弥补三农问题中政府失灵的法律之需要。
为了弥补三农问题中的市场失灵，必须运用市场之外的力量来解决。在传统的“二元结构”模式的法律框架约束下，人们把人类社会分成两大组成部分，一是市场，一是国家，即“市民社会（市场）——国家”的二元结构。当市场的无形之手出现失灵时，人们自然而然地就想到了运用国家的有形之手来对其进行弥补，表现在法律上，就是“市场失灵——国家弥补”的法律链条。但问题在于：国家并非全知全能，政府在对市场失灵现象进行弥补时，也可能出现“政府失灵”现象，结果，不仅市场失灵没有得到弥补，反而带来了许多弊端：（1）政府部门及其官员实际上并不是公众所要求的理想化的“纯粹公务人”，他们也往往受经济人理性法则的支配，为了追求自身利益而不惜损害公共利益。这样一来，政府不仅不能弥补三农问题中的市场失灵，反而由于政府权力的扩张而增加了农民的负担，其结果是农民的福祉反而受到损害，与政府干预的美好初衷背道而驰。（2）政府并不一定掌握着比私人部门更广泛、更精确、更有效的信息，因此，政府对三农问题中市场信息不对称的弥补往往沦为一句空话。（3）由于缺乏有效的外部监督和内部制衡机制，政府对三农问题中市场失灵的干预在实践中异化为权力寻租、设租等腐败现象，扭曲社会公共资源的配置。（4）由于政府缺乏竞争机制，再加上政府的纯公共性之要求使得政府及其官员缺乏积极勤政的“利润动机”，这大大降低了政府对三农问题中的市场失灵进行真正有效弥补的积极性和效率。（5）即使政府有志于为三农问题的市场失灵提供公共物品，但是，由于政府本身并不是一个能够进行自主决策、自主执行的生命实体，还必须通过具体的官员“代理”政府进行决策和执行，因此，在三农政策制定和施行的代理链过程中，往往偏离了“仅限于弥补市场失灵领域”的初衷，异化成了一种“政府规制俘虏过程”。
第三，第三部门在三农治理中的兴起是自身优势的法律发展之结果。
如上所述，既然在解决三农问题的过程中市场和政府都存在失灵现象，那么，必须由一种全新的“第三种力量”来对市场和政府的双失灵进行弥补。这种新兴力量，就是第三部门。第三部门“既像公权部门（第一部门）又像私人部门（第二部门）”，但却“既非公权部门（第一部门）又非私人部门（第二部门）”。第三部门具有很多区别于政府和市场的新特点：一方面，与第一部门（政府部门）相比，它具有“民间性”，即与政府部门相分离，不是政府机构的组成部分，不受政府的非法干扰和控制。但是，它也必须得到政府的支持与援助，接受政府的合法监管。另一方面，与第二部门（私人部门）相比，它具有“非营利性”，即它不为追求私人利益最大化而存在。但是，它也必须将市场机制引入内部运营才能得以生存。第三部门能有效地弥补市场和政府的双失灵，具有不可取代的独特优势：（1）它能有效地降低第一部门在三农治理中的成本。在第三部门出现之前，作为第一部门的政府要想对分散居住、人数众多、组织化程度低的农民进行交流和管理，必须建立起一支庞大的公务员队伍，这样就造成了政府运行成本十分高昂，乡级政府机构臃肿，不仅不能解决三农问题，反而进一步加重了农民负担。而第三部门出现之后，可以简化农村管理程序，缩短农村管理链条，使之呈现出一种扁平化的精干有效的农村公共管理流程，从而能够降低政府对三农问题的治理成本。（2）它能有效地组织农民参与到政府对三农问题进行治理的公共管理活动中来。农民囿于其千百年来长期历史积淀下来的小农思想之局限，在对国家管理活动的参与中，常常表现为三种不良的消极心态：第一种是远离政府，“冤死也不告状”就是这种心态在法律文化上的形象写照。第二种是权力崇拜，马克思在《路易·波拿巴的雾月十八日》一文中对此作过详尽的分析，认为小农的自私、愚昧、对权力的崇拜等特性会阻碍历史的进步。[10] “奴隶翻身成了奴隶主”就是这种心态的形象描述。第三种是结成暴力组织反抗政府，“皇帝轮流做”就是这种心态的反映。而第三部门由于不是建立在政府公权力的强制基础之上的，而是农民自愿组织、自由参加、自主管理的非政府非盈利民间自治组织，因此，它能在政府公权力与农民私权利之间架设一座桥梁，利于实施有效的三农治理，从而避免上述三种不良心态和行为对社会以及农民自身产生损害后果。
（二）三农治理中的博弈论与第三部门兴起之分析
第三部门之所以在三农治理中兴起，除了上述的市场政府双失灵之外，还源于国家与农民之间的博弈法律机制之变迁。从博弈论的视角来看，对三农问题进行治理，集中体现了国家与农民家之间存在的博弈矩阵。从总体上来看，这一博弈矩阵可分为两种类型：一种是“零和运动下的博弈解”，一种是“变和运动下的博弈解”。所谓零和运动，是指在博弈矩阵中，参与者的利益和损失是相对应的，一方得利就意味着另一方的损失，或者说一方的效益是建立在另一方的成本损失之上的，一方的获益是基于存量利益的转移而不是增量利益的创造，最终的结果，就是各方的收益与损失之总和为零，并没有创造出新的增量利益。而变和运动则是指市场交易的各方共同创造出新的增量利益。[11]如果三农问题解决得好，则国家与农民均能从中得到利益的增长，这是一种良性的博弈模型；而如果三农问题解决得不好，则要么是国家的财政收入是建立在对农民利益的制度化剥夺基础之上的，博弈的结果是国家单方获利而农民的利益受到损害；要么是农民的获利是建立在对国家赋税的偷逃抗拒之上的，博弈的结果是农民单方获利而国家的利益受损，这是一种非良性的博弈模型。
国家（第一部门）与农民（第二部门）之间为什么需要出现一个中间缓冲带（第三部门）？因为，在国家与农民的博弈中，一方面，农民要求国家能保障他们的权利、为他们提供所需的公共物品，为了达此目的，农民就不得不把自己的一部分权利让渡给国家，由国家代表农民来“集体行使”这些权利。但是，问题在于，农民让渡给国家的这些“单体权利”一旦脱离了单个的农民而通过法律形成了一个“集体权利束”，则它就成了一个独立于农民之外的“公共权力”，这些公共权力由政府及其官员负责具体的决策及执行，而公权力又往往具有“内在的扩张冲动”，因此，国家往往在权力扩张的冲动支配下，在三农问题的治理过程中倾向于把最大限度的权力纳入自己的事务范围之内，这就表现出国家无时无处不在的“全能政府”姿态，而这种公权力对农民私权利的过多过细干涉又会让农民丧失意思自治、私权自主的自由空间。这就出现了“诺斯悖论”，即对于由国家和农民构成的这一博弈矩阵来说，国家在法律制度的安排等领域的介入不可或缺，但一旦介入过多过深过细，又会遭遇到退出的要求。[12]于是，在这种情况下，农民就要从国家手中“把让渡出去的权利重新夺回来”，力争把国家公权力对农民私权利的侵害降低到尽可能合理的程度。但是，农民把这部分权利从国家手中重新夺回来之后，自己也不可能分散行使，还必须把它交给另外一个能更好地代表农民权利自治的组织来行使，这种组织，就是第三部门。
第三部门在国家与农民的博弈中，扮演着一个“公权力与私权利之间缓冲带”的角色和作用。它把农民既不想让渡给国家、但单个农民又无法行使的这部分“准公共权力”承担了起来，为农民提供“准公共物品”。因此，在第三部门出现之后，三农治理中所需要的“纯公共物品”（如农村治安、农业税赋等）继续由国家提供，而“准公共物品”则由第三部门提供。第三部门之所以在国家与农民的博弈中得以兴起并受到越来越多的重视，是由其自身的优势所决定的：（1）更具适应性，在组织体制和运行方式上具有很大的弹性和适应性，对农村社会基层的需要能及时地做出比政府体制更灵敏的反应。（2）更具效率性，第三部门能承担起传统上由政府承担的许多任务，其办事效率比政府更高，有利于削减政府赤字。（3）更具弥补性，能弥补市场和政府运行机制的双失灵，有利于在三农治理中更好地实现实质公平。（4）更具创新性，能为三农问题的解决提供技术创新和制度创新。凭借这些优势，第三部门在三农治理中扮演着越来越重要的角色。[13]
（三）三农治理中的公共物品与第三部门兴起之分析
第三部门的合理性还来源于公共物品的非国家化供给的可能性和必要性，下面分别论述之：
第一，可能性分析。第三部门既不同于纯粹的第一部门（公权部门），也不同于纯粹的第二部门（私人部门），但又与公权部门和私人部门有着密切的联系。萨缪尔森在《经济学》中指出，从私人物品到公共物品之间存在着一个序列链式：“思考一下一种从纯粹公共物品到纯粹私人物品序列是有用的。……纯粹私人、大部分私人、一半私人一半公共、大部分公共、纯粹公共。”[14]根据萨缪尔森的这个链式，我们可以类推在纯粹私人部门和纯粹公权部门之间也存在着这样一个链式：纯粹私人的部门、大部分私人的部门、一半私人一半公共的部门、大部分公共的部门、纯粹公共的部门。在这个链式的两端，就是传统“二元架构”分析模式之下所定义的纯粹私人部门和纯粹公权部门；在这个链式的中间，就是三种不同种类的第三部门的具体类型：“大部分私人的部门”是指公益企业类型的第三部门；“一半私人一半公共的部门”是指公共事业类型的第三部门；“大部分公共的部门”是指非政府公共机构类型的第三部门。第三部门与公权部门和私人部门的区别主要体现在以下几个方面：（1）从价值取向上看，公权部门是完全为了全体公民提供公共物品，具有纯粹的公益性，公平优先；私人部门则完全是为了追求私人利益最大化，具有纯粹的私利性，效率优先；而第三部门则兼顾公平和效率，为社会提供准公共物品。（2）从运行机制上看，公权部门是依靠国家权力来运行的，通过单方强制行为来调节；私人部门是靠市场机制来运行的，通过契约、竞争和价格来调节；而第三部门是靠协商来运行的，通过沟通、说服、互惠合作等方式来调节。（3）从作用范围上看，公权部门主要是提供传统的纯粹公共物品和一部分混合公共物品；私人部门主要是提供私人物品；而第三部门则是提供准公共物品或称混合公共物品。（4）从经费来源上看，公权部门的经费来源主要是公共财政下的税收收入；私人部门的经费来源主要是市场运作中获取的利润收益；而第三部门的经费来源比较多渠道，包括政府资助、私人赞助、提供服务的适当收费等。
第二，必要性分析。不管世界各国，农村与城市都存在着差别，主要表现为：城市人口居住集中、产业分工程度高、税赋易于收缴、便于统一管理，因此，城市的公共物品供给也较易于由政府通过公共财政来统一安排。但是，相比之下，农村人口居住分散、产业分工程度低、税赋不易收缴、统一管理较难，因此，农村的公共物品供给往往难以象城市那样由公共财政统一安排。即使政府有志于要象城市那样通过公共财政为农村提供完善的公共物品，但这也只能是一种美好的愿望，因为，城市的一盏路灯作为一个公共物品，能为成千上万个城市居民提供公共的夜间照明服务，分摊到每个城市居民身上的路灯费用能够全面摊薄，符合“公共物品的规模效益法则”。但是，在农村，同样的一盏路灯却只能为寥寥几个农民所共享，分摊到每个农民身上的路灯费用将极其高昂，以至于不管是农民还是政府都根本无力承担这盏路灯所耗费的高昂成本。况且，公共财政之所以称为“公共”财政而非“无偿”财政，也正是源于它取之于民、用之于民的性质，来源和用途都必须与有关的居民相对应。这种情况下，政府通过农民缴纳的税赋所得到的财政收入本来就不如城市多，如果再由政府统一为农民提供路灯这项公共物品，则就是“取之于民的远远小于用之于民的”，通过短期的财政转移支付来扶贫，或许能够支撑一时，但是，从长期来看，政府将因此而陷入财政困境，是一种有悖于法学原理的“政府超经济行为”，根本难以持久。况且，在围绕着有没有必要象城市居民一样享受这盏路灯之公共物品的决策上，农民也会权衡一下自己为此而付出的成本（表现为为了这盏路灯而缴纳给政府的税赋）和收益（表现为自己夜间享受这盏路灯照明而获得的利益）是否值得。或许，在权衡之下，农民认为并没有必要享受这盏成本远大于收益的路灯之公共物品，但是，政府却往往可能在公权力的扩张之内在冲动下，替代农民进行这项决策，强行安装这盏路灯，然后再强行向农民收取高昂的费用。于是，关于这盏路灯的冲突就产生了。如何更好地解决这个冲突？第三部门是一种全新的制度选择。通过农村中的第三部门，农民可以绕开国家公权力的强制性而进行自由决策、自主抉择，如果决定安装这盏路灯，则本村的有关农民自愿负担一定的费用，同时，政府也进行一定的扶贫性质的财政补贴。更重要的是，在第三部门出现之前，这盏路灯由于是由政府公权力部门安装的，路灯的直接支配权掌握在政府手中，那么，有关的政府官员就可能在此过程中产生职务道德风险，安装一盏超过本村农民实际需要的豪华路灯，并从路灯供应商那里收取权力寻租的租金，而且，该官员还可能为了向电力公司收取更多的权力租金而让这盏路灯不分白天黑夜都一直亮着，这就更进一步加重了农民的负担。现在，由农民自愿组成的第三部门来安装并管理这盏路灯，路灯的直接支配权就掌握在了农民手中，就能在路灯的采购、安装、供电、控制等各个环节都做到决策最优化、最经济合理化，从而，这盏路灯的成本就能够大大降低。
三、变迁：我国三农治理中第三部门的法律演化路径及评价
由于我国是一个农业大国，而且在20世纪之前，中华文明一直都是建立在农业文明基础之上的，因此，我国的三农问题由来已久。中国古代法律所规定的农村制度中，有的在“形式意义上”与我们今天所说的农村第三部门很相近，但是，由于当时是皇权独裁天下的社会，诸法合体，万宗归一，以刑法为代表的公法统治了整个法律体系，根本没有私法生存的空间，因此，按今天的划分方法来看，当时的法律只有第一部门（政府部门），连第二部门（市场化的私人部门）都十分弱小，当然更谈不上第三部门。所以，笔者对中国三农治理中第三部门的法律演化路径之分析，就只从清末民初开始。
（一）清末民初中国农村第三部门之法律变迁及评价
清末民初，由于西学东渐、西法东传的影响，我国农村中出现了第三部门的萌芽。当时的名称叫作“农会”，是一种农村的社会经济自助组织，目标是推进农业发展。1890年，孙中山倡议“仿泰西兴农之会”[15]；张謇在1896—1897年间提出的《农会议》和《请兴农会奏》中，对农会的创办方法、经费来源、组织程序等作了比较详细的说明。农会正式表现在法律上，是在1898年，光绪帝正式命“各省府州县设立学堂，广开农会，刊农报，购农田，由绅商之有田业者试办，以为之率”。1907年，清朝农工商部的《农会简明章程》规定各省于省垣所在地设立农务总会，府厅州县酌设分会，其余乡镇、村落、市集等处，次第酌设分所。到1911年为止，全国已成立农务总会及农桑总会19处，分会276处。民国元年(1912年)，国民政府农林部公布了农会暂行章程，要求各县成立农会，“以图农事之改良发达”。1913年，全国各县大都先后成立了县农会，以推广农业知识，辅导农民改进耕作方法和协助农民解决困难。[16]
从总体上看，清末的农会由于大部分都被地主士绅所掌握，实际上并没有真正代表农民的自治利益，因此，还不能说是真正意义上的农村第三部门。而孙中山民国政府有关农会的规定虽然有赋予农会以自治权的法律意图，从法律的书面意义上看可以基本上定义为今天我们所说的农村第三部门的萌芽，但是，由于民国政府的时间很短，再加之清末封建势力的遗留，导致在实际执行中的农会并没有真正成为农村第三部门。
（二）国民党政府时期中国农村第三部门之法律变迁及评价
1928年，国民党政府颁布了《农民协会组织条例》，要求解散旧农会，建立新的农民协会。但是，由于种种原因，这一条例并没有得到落实。1930年，国民党政府颁布了《农会法》，根据该法，农会在法律上的定位已经从大革命时期的政治性组织，变成了一个“发展农民经济，增进农民知识，改善农民生活，而图农业之发达为宗旨”的农民民间组织。具体事项包括:土地水利之改良；种子肥料及农具之改良；森林之培植及保护；水旱虫灾之预防及救济；农业教育及农村教育之推进；公共图书室、阅览室之设置；公共娱乐之举办；生产、消费、信用、仓库等合作事业之提倡；治疗所、托儿所及养老救济事业之举办；粮食之储积及调剂；荒土之开垦；其他关于农业之发达改良。[17]可见，这时的农会，虽然在实际执行中免不了要沦为国民党控制的“准政府部门”，但是，在法律条文的规定上，我们可以看到它已经吸取了西方国家的法律经验，基本上接近了今天我们所定义的农村第三部门。
但是，由于当时的社会条件，1930年的《农会法》注定了只能是照抄西方的书面立法，在实践中难以真正执行。到了1933年7月，国民党制定了《农人运动指导纲领》，从制度的层面上对1930年的《农会法》进行了修改，把农会变成了一个半民间半政治的组织，而且农会的主要任务变成了进行反共宣传和教化。1938年，国民党又出台了《各级农会调整办法》，进一步把农会变成了既抗日又反共的政治社团。1939年，国民党出台了《农会组织须知》。1943年，国民政府对《农会法》进行了细微修改。[18]
（三）建国至改革开放前中国农村第三部门之法律变迁及评价
早在全国解放之前，中国共产党领导下的革命政权就在广大的农村建立了一种形式意义上很象我们今天所定义的农村第三部门的组织“农民协会（农会）”，但是，由于革命战争的特殊情况，决定了这种组织在实质意义上并不是农村第三部门，而是一种革命状态下的纯政权组织形式，属于我们今天所界定的法理意义上的第一部门。这一点，在1927年7月20日中共中央发出的农字第9号通告中有明确的反映，该通告指出:“农民协会已经不是一种职业组织，而是以穷苦农民为主干的乡村的政治联盟……这是农村政权的一个正确形式”。新中国成立后，1950年6月的《中华人民共和国土地改革法》规定：“乡村农民大会，农民代表会及其选出的农民协会委员会，区、县、省各级农民代表大会及其选出的农民协会委员会，为改革土地制度的合法执行机关”。同年7月的《农民协会组织通则》再一次明确规定，农民协会既是农民自愿结合的群众组织，同时也是进行土改的“合法执行机关”。可见，在法律上，这时的农民协会虽然也有一定的“农民自愿结合的群众组织”之色彩，但实际上扮演的是临时性农村基层政权的角色，并没有成为独立于国家第一部门之外的第三部门，只是一种为了建国初期迅速调动农民积极性的过渡性法律措施。因此，随着土地改革的完成，随着农村正式意义上的基层政权的建立，农民协会就消失了，被1954年春经过普选而建立的正式的农村政权组织（乡人民代表大会）所替代。[19]
此后几十年，中国在经济上实行的是排斥市场机制的计划经济，在政治上于实行的是政社合一的高度公权化社会，只有第一部门而没有第二部门，当然就更谈不上第三部门。所以，不管是此间出现的农民协会、农民合作社、人民公社、还是贫下中农协会等，都不过是第一部门的附属物和衍生品。
（四）改革开放后中国农村第三部门之法律变迁及评价
随着社会主义商品经济、市场经济体制的相继确立，中国过去那种“第一部门兼并第二部门”的现象已经得到相当大程度的改变，第二部门得到了一定的发展，市场失灵、政府失灵的现象时有出现。在这种社会和经济环境下，法律作为上层建筑，对此也进行了相应的回应，于是，中国的三农治理对策中，第三部门的地位也日显重要。1987年，《村民委员会组织法》开始了正式的法律意义上对中国三农治理中第三部门的探索，该法规定：“村民委员会是村民自我管理、自我教育、自我服务的基层群众性自治组织”，“乡、民族乡、镇人民政府对村民委员会的工作给予指导、支持和帮助，但不得干预依法属于村民自治范围内的事项”，“村民委员会协助乡、民族乡、镇人民政府开展工作。”可见，在法律上，村民委员会是农村居民的群众性自治组织，这与西方法律上所界定的农村第三部门是相通的。另外，中国对其它领域的第三部门也制定了一些法规，比如1988年的《基金会管理办法》，1989年的《外国商会管理暂行办法》和《社会团体登记管理条例》，1998年10月经过大幅度修改并重新颁布的《社会团体登记管理条例》和《民办非企业单位登记管理暂行条例》等。[20]这些有关的法律法规，都为我国的第三部门立法做了探索。与此同时，在实践中，其它形式的大量农村第三部门也有了长足发展，尤其表现为各种类型的农业技术协会、农产品销售协会等。
但是，客观地看，我国的第三部门在三农治理中的作用发挥得还远远不够，离西方发达国家三农治理中的第三部门还有相当大的差距。最明显的表现是作为村民自治组织的村民委员会实际上往往并不是完整意义上的农村第三部门，仍然带有明显的第一部门附属物之色彩，其机构设置、人员任免、工作方式、业务范围都是按照第一部门来进行的，行政手段为主，缺乏村民自治内容。本来，村委会作为三农治理中的第三部门，应当一肩担负起两大方面的任务：一是扮演农民与市场之间的第三只手，弥补市场失灵；二是扮演农民与政府之间的第三只手，弥补政府失灵。但是，现实中的村委会却往往只扮演后一种单一的角色，而且，由于村委会是按照地域来划分的，某村的村民只能（而且必须）加入本村的村委会，根本没有进行契约化谈判和自治化选择的余地，这实际上就相当于把行政机关那一套严格按地域划分的办法移用到了第三部门的设置上。其造成的后果就是，不仅不能弥补市场和政府的双失灵，而且还往往表现出凌驾于市场法则之上的“准行政身份”，成了乡镇政府的“行政派出机构”。处于这种“超优博弈地位”的行政化的所谓农村第三部门，就根本没有压力、没有动力去真正弥补市场和政府的双失灵，反而常常超越市场、取代市场，把原本不失灵的领域也变成了失灵。[21]因此，我国三农问题要得到妥善治理，必须在充分借鉴西方发达国家法律经验的基础上，结合我国的本土资源进行更加合理的制度变革和创新。关于此，囿于篇幅，笔者将另行撰文进行详细探讨。

国家税务总局


国家税务总局关于印发《注册税务师行业“十二五”时期发展指导意见》的通知

国税发[2012]39号


各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局，国家税务总局税务干部进修学院：
　　为了促进注册税务师行业“十二五”时期健康、快速发展，现将《注册税务师行业“十二五”时期发展指导意见》印发给你们，请结合实际认真执行。执行中遇有问题，请及时报告国家税务总局（纳税服务司）。


　　国家税务总局
　　二○一二年四月二十日

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　　注册税务师行业“十二五”时期发展指导意见


　　“十二五”时期是税收事业科学发展的关键时期，也是注册税务师行业实现转型升级的重要时期。注册税务师行业作为提供涉税鉴证和涉税服务的中介行业，经过多年的规范发展，已经成为国家经济社会发展和税收制度工作中不可或缺的重要力量 。为了科学规划注册税务师行业发展蓝图，实现注册税务师行业跨越发展，按照国家税务总局《“十二五”时期税收发展规划纲要》的部署，制定本指导意见。
　　一、“十二五”时期注册税务师行业发展基础和机遇
　　（一）“十一五”时期的成就奠定了发展的坚实基础
　　“十一五”时期，在广大注册税务师和税务师事务所、各地注册税务师协会以及各级税务机关的共同努力下，注册税务师行业以加快发展为主题，以开拓进取为动力，以推进诚信建设为导向，以提高执业质量为抓手，取得了突破性进展，为“十二五”时期实现跨越发展奠定了良好基础。
　　——行业规模持续扩大。截止“十一五”末期，全国税务师事务所总计4231家，业务收入80.1亿元，服务纳税人约238万户次，从业人员84567人。其中，执业的注册税务师31894人；具有其他中介执业资格的从业人员3455人。
　　——行业法律规范体系和执业准则体系初步建立。《注册税务师管理暂行办法》出台为行业法律规范体系建设奠定了坚实基础；以规范涉税鉴证业务开展、保证鉴证质量为契机，初步建立起由基本准则、具体准则和操作指南构成的符合行业特点的执业准则体系，为注册税务师行业执业行为标准化、规范化提供了依据。
　　——行业涉税鉴证业务快速发展。所得税汇算清缴纳税申报、资产损失税前扣除、企业亏损税前弥补三项鉴证业务开展取得突破性进展，鉴证金额和调增、调减的应纳税额逐年大幅增加，切实维护了国家税收利益和纳税人合法权益。在税务机关支持和行业协会努力下，鉴证范围和领域不断拓展，鉴证比重逐年扩大。
　　——行业社会信誉明显提升。通过业务培训和诚信建设，行业服务纳税人的职业胜任能力明显增强、执业水平显著提高，逐步赢得纳税人和税务机关的认可和信赖。纳税人为了维护自身合法权益，履行好纳税义务，积极寻求并依托注册税务师提供专业服务。各级税务机关从征管改革需求出发，不断尝试利用注册税务师的专业服务，作为完善纳税服务、构建和谐税收征纳关系的重要补充。
　　——行业协会自身建设得以加强。各地协会注重自身建设和服务意识培养，不断强化行业培训和行业宣传，使得行业社会认知度和社会影响力显著提升。
　　注册税务师行业在快速持续发展的同时，也遇到一些制约行业发展的问题，如：行业管理体制不够明确，行业相关制度尚不完善，行政监管制度体系建设滞后；涉税鉴证业务地区开展不平衡，涉税服务市场占有率低；行业高素质人才缺乏，注册税务师队伍发展不能适应业务拓展需要；行业监管有待加强，涉税中介服务市场秩序有待规范；税务师事务所内部机制建设有待加强，行业协会服务意识仍需进一步提高。
　　（二）“十二五”时期注册税务师行业发展面临的机遇
　　“十二五”时期是加快转变经济发展方式的关键时期，世情、国情、税情将发生深刻变化。随着经济发展方式的加快转变和社会管理的加强与创新，将会促使税务机关和纳税人越来越多地选择借助注册税务师行业的专业优势，不断提高税法遵从度。《国民经济和社会发展第十二个五年规划纲要》把推动服务业发展作为产业结构优化升级的战略重点，提出推进服务业规模化、品牌化、网络化经营，规范提升商务服务业，大力发展会计、审计、税务等专业服务的要求，为注册税务师行业带来新的发展机遇与挑战。
　　二、指导思想、基本原则、发展目标
　　（三）指导思想
　　以邓小平理论和“三个代表”重要思想为指导，以科学发展观为统领，以服务科学发展、共建和谐税收为主题，以提高纳税人税法遵从度为目标，以强化监管和规范发展为主线，推进行业法制建设，完善行业管理体制，创新行业发展模式，拓宽行业服务领域，强化行业质量监督，充分发挥行业在构建和谐税收征纳关系中的重要作用，促进注册税务师行业科学健康发展。
　　（四）基本原则
　　“十二五”期间，注册税务师行业实现跨越式发展，应当遵循以下原则：
　　——坚持以提高税法遵从度为出发点和落脚点。规范和推动注册税务师行业发展的根本目的是提高税法遵从度。通过加强注册税务师管理工作，促进行业规范发展，既维护税法严肃性，保障国家税收权益，又帮助纳税人增强纳税能力，履行纳税义务，维护其合法权益。
　　——坚持强化监管和支持发展并重。强化监管是手段，科学发展是目的。通过实施监管，加强对行业发展方向的规划、指导，建立、健全覆盖税务师事务所和注册税务师执业准入与退出、日常管理、监督检查等各环节的行业监管体制机制，完善行业执业规范和各项监管制度。通过实施行业做大做强战略、领军人才培养战略、知名品牌战略，鼓励税务师事务所做强做优、做精做专，引导税务师事务所模式创新，推进税务师事务所整合转型，确保行业规范、健康、可持续发展。
　　——坚持行政监管和行业自律相结合。加强行政监管是维护行业秩序和保障行业发展的重要基础，行业自律是促进行业持续稳定发展的内在动力。各级税务机关要认真履行行业管理和监督职责，及时研究解决行业管理中出现的问题，促进行业规范运作、科学发展。行业协会作为社团组织，应主动接受税务机关的指导、监督，加强行业自律管理，协助会员拓展业务，引导会员诚信执业。
　　——坚持政策引导和市场调节并举。行业的发展离不开政策的支持和推动。各级税务机关要鼓励、引导纳税人寻求具备合法资质的税务中介机构提供服务，依法支持注册税务师行业健康、规范发展。完善市场竞争机制，调节涉税服务供给，实现资源合理配置。通过正当、有序竞争，促使税务师事务所不断提高服务水平。
　　——坚持诚信建设和党建统战工作协同发展。加强行业诚信体系建设，不断提升行业的诚信度和公信力，把诚实信用理念贯彻到行业专业服务中，使行业成为受社会尊重和纳税人信赖的专业服务组织。进一步加强行业党建、统战工作，不断提高行业整体素质和参政议政能力，为行业健康、持续发展提供保障。
　　（五）发展目标
　　为了实现行业跨越式发展，到2015年底，基本实现以下主要目标：
　　——行业规模实现较快发展。力争实现行业收入总额翻一番，注册税务师资格人数、执业人数和行业从业人数分别达到12万人、5万人和12万人，税务师事务所数量达到6000家的目标。税务师事务所重组、转型运转顺利，涉税鉴证业务范围进一步扩大，涉税服务高端业务、新兴业务比重进一步提高。
　　——行业法制建设和管理信息化建设取得明显成效。行业立法工作有所突破，监管规范体系和执业准则体系建设趋于完善，行政监管考核机制和行业信息管理系统有效建立。
　　——行业人才队伍素质得到明显提升。完善行业人才选拔评价标准，健全行业人才培养使用机制，拓宽行业人才培训渠道，提高行业人才职业胜任能力，着力培养一批业务能力强、综合素质高的行业领军人才。
　　——行业各项建设取得明显进展。行业协会组织机构建设进一步完善，行业自律能力和服务意识进一步提高，行业党建、统战工作进一步加强。
　　三、大力推进注册税务师行业法制体系建设
　　（六）完善行业法制体系
　　积极推动注册税务师行业立法进程，完善行业法律法规和制度体系，修订《注册税务师管理暂行办法》，满足行政监管和行业自律工作需要。
　　（七）建立行业行政监管制度体系
　　制定注册税务师行业行政监管制度体系架构，明确各级税务机关监管职责、监管内容、监管方式、监管措施，建立行业行政监管目标管理、考核机制，实施有效的行政监管。
　　（八）完善行业执业准则体系
　　借鉴其他行业有益经验，进一步强化注册税务师行业执业准则体系建设。逐步完成涉税鉴证类、涉税服务类、质量控制类执业准则及操作指南制定工作，为注册税务师执业提供标准和依据。
　　（九）健全税务师事务所内部管理制度
　　充分借鉴国内外相关行业有益做法和经验，完善税务师事务所内部管理制度，确保税务行政监管要求和执业水平不断提高，为税务师事务所长期健康发展打好基础。
　　四、全方位拓展业务范围
　　（十）优化业务发展战略
　　通过对市场需求和行业能力的调查与研究，制定行业业务拓展策略。鼓励、引导税务师事务所开展特色业务，开发涉税服务高端市场。研究探索政府购买服务可行性，拓宽政府购买服务渠道，倡导协会通过品牌推介等方式拓展业务领域，扩大业务范围。
　　（十一）进一步拓展涉税鉴证范围
　　——在巩固原有涉税鉴证业务基础上，对纳税清算，各类资格、涉税事项认定，以及加计扣除、特别纳税调整等,在切实维护纳税人合法权益的前提下，探索纳税人委托注册税务师进行专业鉴证。
　　——对需经税务机关审查批准和税法规定由纳税人自行申报税务机关备案的重大事项，凡属专业性强、管理难度大、有利于防范税收风险、加强税收征管的，在切实维护纳税人合法权益的前提下，探索纳税人委托注册税务师进行专业鉴证。
　　——加强与司法部门的沟通与合作，拓展注册税务师参与涉税司法鉴定的业务领域，协助司法机关和当事人对司法案件中重大、疑难的涉税事项进行专业鉴定。
　　（十二）进一步拓宽涉税服务领域
　　——对涉及纳税服务、税源管理、纳税信用等事项，探索通过政府购买服务方式委托税务师事务所提供涉税服务的可行性。
　　——鼓励、引导税务师事务所开发涉税服务高端市场，开展涉税服务特色业务。争取五年内，在新股发行、资产重组、股权转让、年报审计等上市公司有关业务，企业重大重组、资本运作业务，跨国公司、中央企业、大型民企等重点纳税人的涉税风险管理、战略咨询、产业规划业务，预约定价、税务调查、特别纳税调整涉外税收业务方面有所突破。
　　五、鼓励支持行业发展方式创新
　　（十三）支持税务师事务所特色化发展
　　——大力推动行业做大做强。鼓励税务师事务所合并重组，进行战略性整合；引导不同资质等级税务师事务所，开展与其服务能力和服务对象规模相适应的服务；促进注册税务师行业形成大、中、小型税务师事务所执业领域各有侧重、市场定位各有特色，不同规模税务师事务所有序竞争、持续发展的市场格局。
　　——鼓励大型税务师事务所做强做优。推动大型事务所创新发展模式、创建服务标准，争取五年内培育出一批拥有自主品牌，规模上亿，内部管理制度健全，能够提供高水平专业服务，具有核心竞争力和综合服务能力的特大型税务师事务所，着力提高其对境内外上市公司、特大型企业集团、重点产业龙头企业、重要行业和重点区域企业的专业服务水平。
　　——支持中型税务师事务所做精做专。指导中型税务师事务所创新服务方式，提高服务手段，不断挖掘市场需求，做精做专服务领域。争取五年内培育出一批内部管理制度健全，有涉税鉴证、纳税审核、税收筹划等专业技能，为纳税人提供高质量服务的中型税务师事务所。
　　——引导小型税务师事务所有序发展。规范小型税务师事务所发展，通过扶持引导，使小型税务师事务所成为面向纳税人提供优质税务代理服务和涉税会计服务的重要补充。
　　（十四）鼓励税务师事务所模式创新
　　——加强对行业发展模式创新指导。鼓励执业质量过硬、治理机制科学、发展势头良好的税务师事务所通过合并重组，跨地域整合资源，建立大型或特大型集团化、网络化、品牌化、国际化税务师事务所。鼓励信誉良好、成长快速的小型事务所重组联合，发展成为中型或较大型税务师事务所。科学制定转型方案，推动有限责任税务师事务所向特殊的普通合伙税务师事务所转换。
　　——鼓励大型税务师事务所创建自主知名品牌。扶持中小型税务师事务所专业化品牌创建，探索国际知名品牌本土化途径，推动国际知名品牌本土化进程。
　　——加快推进行业业务结构和规模结构调整，提高事务所承接综合性业务的能力。探索以注册税务师资格为主体，融合其他相关资格出资设立税务师事务所的可行性。
　　（十五）引导税务师事务所不同地域均衡发展
　　鼓励税务师事务所根据地域特点和纳税人需求，开发新兴市场。促进行业区域结构调整，优化税务师事务所的区域布局，形成与经济发展水平相适应、在东中西部地区各有侧重、各具特色的行业发展格局。
　　六、进一步强化行业监管
　　（十六）完善行业监管制度
　　研究制定行业监管办法。健全注册税务师审批、管理、备案、检查、公告制度，完善税务师事务所退出机制。加强跨省开展涉税鉴证业务、涉税鉴证业务约定书备案和多师资格跨行业执业等事项的管理。
　　（十七）强化行业监管措施
　　加大对鉴证报告质量的检查和违规行为的惩处力度，规范整顿执业秩序。完善检查内容和检查流程、检查措施，强化建立健全检查人员的选拔与考评制度，加强管理人员监管知识和业务知识的培训，提高监管水平和监管效率。
　　（十八）健全行业监管机制
　　坚持纠建并举，建立健全政风行风建设与注册税务师行业监管工作相互推动、相互促进长效机制，切实解决纳税人反映强烈的突出问题，深入开展利用中介机构谋取不正当利益问题专项治理，加大对税务师事务所与税务机关工作人员勾结串通、强行指定中介机构谋利等违规行为的惩处力度。
　　（十九）推进行业信息化建设
　　依托国家税务总局“金税三期”工程的总体规划，加快行业信息化建设。完善注册税务师管理信息系统应用功能,实现对涉税鉴证业务的防伪验证、资质核对、质量评价、业务约定书报备，行业数据统计，备案事项变更等日常管理事务的信息化管理。有效利用涉税鉴证报告的财务数据，为税收征收管理提供服务。
　　七、大力推进行业人才队伍建设
　　（二十）实施行业人才培养战略
　　根据“十二五”行业发展目标要求，实施行业人才培养战略。制定行业人才选拔标准，完善行业人才分类分层培养使用机制，有计划、有步骤地吸引优秀人才加入行业。整合培训资源，合理规划培训层级、培训任务和培训内容，提高注册税务师行业人才培养的科学性、针对性。充分利用高等院校、国际培训机构及社会各类人才培养力量，着力培养一批适应经济全球化需要、为上市公司和中国企业“走出去”提供高端服务的行业领军人才，满足行业跨越式发展对人才的需要。
　　（二十一）加强行业从业人员培训
　　充分发挥中国注册税务师税协会和地方协会在行业培训中的主导作用，重视培训师资队伍建设和培训教材开发。针对业务管理人员、业务骨干人员、业务助理人员、业务开发人员的不同需求，合理确定培训内容，突出重点，因材施教。采取网培面授、国内外交流考察等多种形式，加大对执业注册税务师和其他从业人员的分类培训力度，促进从业人员知识结构、知识内容的及时更新，不断提高职业胜任能力和专业服务能力。
　　（二十二）深化行业后备人员建设
　　加强行业协会、税务师事务所与财税类大专院校的沟通合作，共同探索税务服务专业人才的培养模式和方法。支持开设注册税务师专业方向的院校应用型学科建设和教材开发。推动注册税务师专业方向院校开设涉税司法鉴定、税收筹划、税务会计、税务风险管理、纳税评估等课程，鼓励在税务师事务所建立大学生实习基地。推广注册税务师方向的“订单式”人员培养模式，解决行业人才短缺和培养滞后问题，促进行业发展。
　　（二十三）推进行业考试制度完善
　　深入推进注册税务师考试制度改革。在充分调查研究、分析论证基础上，加强与注册税务师资格考试主管部门的沟通与联系，根据实际情况和需要，适时调整、完善考试相关制度，鼓励更多的优秀人才通过考试加入到注册税务师行业中，为行业发展提供人才保障。
　　八、切实加强行业协会建设
　　（二十四）建立完善协会服务支持体系
　　——加强协会自身体系建设。健全会员代表大会、理事会、常务理事会、会长办公会等民主决策机构的工作机制，完善会员民主参与行业重大事项决策机制、会员约束和奖励机制。加强协会领导班子建设，提高领导和推动行业健康快速发展的能力和水平。
　　——完善自律制度体系。完善会员制度，丰富会员种类，扩大行业影响；完善税务师事务所等级评定制度，探索评定后综合利用途径和效率；完善行业信息统计制度，提高行业数据归集准确度和利用率；完善诚信执业评价机制、失信惩戒机制，提高行业诚信水平。
　　——建立理论研究支持体系。通过组建由行业行政主管部门专家、业内专家、院校专家组成的研究团队，就行业发展遇到的难点、热点问题，系统开展理论与实证研究，为行业发展提供理论基础，为行业立法提供理论支持。
　　——健全服务支撑体系。加强中税协网校培训平台建设、会员管理信息化建设，研究行业人才档案管理途径，增强协会服务会员能力。
　　（二十五）充分发挥协会沟通协调职能
　　——要充分发挥协会沟通协调职能，加强与有关部门沟通联系。通过建立工作联席会议制度，组织会员建言献策，举办论坛培训，赠阅会刊等方式，及时向有关部门通报行业情况，反映会员诉求，促进有关部门对行业的了解，为注册税务师拓展业务搭建平台，争取有关部门对行业业务拓展的支持。
　　——要发挥贴近行业、反应灵敏的优势，完善以会员为中心的行业自律管理和服务职能。强化服务会员意识，增强服务会员能力，维护会员合法权益，促进行业和谐发展。
　　（二十六）加快推进行业党组织建设和行业统战工作
　　——认真贯彻落实党中央对加强新社会组织党建工作的指示要求，加快推进注册税务师行业党建工作，努力做到党在注册税务师行业的组织覆盖和工作覆盖。着力加强基层组织自身建设，研究探索税务师事务所党组织功能定位，不断创新行业党建工作方式，为行业实现跨越式发展提供政治动力和有力保证。
　　——加强与各级统战部门的沟通协调，拓宽注册税务师参政议政渠道。完善行业优秀代表人士推荐选拔办法，探索行业统战工作实现途径。根据行业特点和发展需求，结合统战部门工作部署，有计划、分批次地对行业优秀代表人士进行培训、推介，力争五年内有行业优秀代表人士进入全国人大、全国政协参政议政，同时进入地方各级人大、政协参政议政的行业代表人数大幅增加。
　　（二十七）加强行业宣传推介力度
　　制定行业宣传推介规划，整合行业宣传推介资源，创新行业宣传推介模式，拓宽行业宣传推介渠道，利用《注册税务师》会刊和其他各类报刊，以及电视、网络、移动通讯等各类媒体，开展多层次、多方位宣传推介，展示行业良好形象，提高行业社会认知度。
　　（二十八）提升行业协会国际影响力
　　积极开展涉外交流与合作，加强与国际涉税服务组织的沟通与合作，提升行业协会在国际涉税服务领域的话语权和影响力。